王文娟
一、大型企业清产核资审计的背景及特征
（一）大型企业清产核资审计的背景
随着市场经济的发展步伐加快，一些国有大中型企业集团的改制方案提到了议事日程，按照国务院规定的国有企业改制规范程序，企业改制必须经过立项，进行清产核资是必须的程序。2003年9月9日，国务院国有资产监督管理委员会下发第1号令《国有企业清产核资办法》，规定企业合并、改制、重组、撤销等经济行为涉及资产或产权结构重大变动情况时，需要进行清产核资工作，其过程为按照规定的工作程序、方法和政策，组织企业进行账务清理、资产清查，并依法确认被审计单位的良性资产和不良资产的实际存量，分析不良资产形成的原因，为主管部门处理不良资产，核定良性资产，完善资产管理，提供决策依据。
在这一社会经济转型的历史进程中，我们审计事务所接受委托，曾为多家企业集团改制进行清产核资专项财务审计，并积累了一些感知和做法，例如：2000年为山西省新华书店全省系统的110户书店实行公司制改制进行了清产核资专项财务计；2001年为太原一电厂晋阳集团公司的38户经济实体脱钩改制进行了清产核资专项财务审计；2006年为山西省出版集团包括出版社、印刷厂、新华书店等系统的130多户企事业单位，实行资产重组建立出版集团进行清产核资专项财务审计；2009年为山西省出版集团包括母公司以及下属的8家出版社、4家印刷厂、纸张公司、物资供应公司、报刊中心及新华书店的转企改制进行了清产核资审计等。
清产核资专项财务审计是一项政策性很强的工作，涉及到方方面面的经济利益，基本任务目标是通过实施审计，客观、公正的确认被审计单位清产核资结果的资产状况、财务状况和经营成果，维护各方面的合法权益，在分析不良资产、资金挂账、资产盘盈、负债潜盈等形成原因的基础上，确认资产净损失，提出审计意见，为国有资产主管部门或企业主管部门处理资产损失问题，核定良性资产实际存量，完善资产管理制度提供决策依据。为此，我们执行这项任务实施审计工作的主要法律法规依据是国家颁发的一系列相关法律和行政法规等文件，这其中有：《中华人民共和国会计法》、《中华人民共和国审计法》、《中华人民共和国注册会计师法》、《中华人民共和国审计法实施条例》、《中华人民共和国企业所得税法》、《中华人民共和国增值税暂行条例》、《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》等，财政部颁发的行政法规有：1993年印发的国有企业清产核资文件、《企业会计准则》及其应用指南和解读、《企业财务通则》及其解读、《企业内部控制基本规范》及其配套指引、《中华人民共和国审计准则》及其指南、财企（2002）313号《企业公司制改建有关国有资本管理与财务处理的暂行规定》、财企（2005）12号《关于（企业公司制改建有关国有资本管理与财务处理的暂行规定）的通知》等，2003年至2006年国务院国有资产管理委员会和山西省人民政府办公厅等部门印发的国有企业清产核资工作文件中，国资委文件有：《国有企业清产核资办法》、《国有企业资产损失认定工作规程》、《国有企业清产核资工作规程》、《国有企业清产核资资金核实工作规程》、《国有企业清产核资经济鉴证工作规程》、《清产核资工作问题解答（一）》、《清产核资工作问题解答（二）》、《清产核资工作问题解答（三）》；山西省人民政府部门文件有：《山西省国有企业清产核资工作实施意见》、《山西省国有企业清产核资实施细则》、《清产核资企业损失认定有关规定（一）》、《清产核资企业损失认定有关规定（二）》、《清产核资企业损失认定有关规定（三）》、《山西省直属企业清产核资资料报送要求》；太原市人民政府部门文件有：《太原市国有企业清产核资工作实施意见》、《太原市国有企业清产核资实施细则》、《关于清产核资中有关问题的解答》；文化企业改制清产核资文件有：国务院办公厅《文化体制改革中经营性文化事业单位改制为企业的规定》和《文化体制改革中支持文化企业发展的规定》、报刊改办《中央各部门各单位非财政类报刊出版单位转制工作基本规程》、中共山西省委省人民政府《关于深化文化制度改革的实施意见》、省人民政府办公厅《关于贯彻落实国办发（2008）114号文件的补充规定》；税务部门的规定有：《企业改组改制中若干所得税问题的暂行规定》、《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》、《企业债务重组业务所得税处理办法》、《企业财产损失所得税前扣除管理办法》、《企业资产损失税前扣除管理办法》等。上述有关清产核资工作的法律、行政法规，规范了清产核资专项财务审计工作的程序和审计认定各种资产损失等问题的政策范围和标准，犹如构筑起一道道保护国有资产和债权人股权人合法权益的安全网，同时也是保证审计质量和防范审计风险的保障。
执法原则是审计工作的第一原则，所谓客观、公正的进行审计工作发表审计意见，本质上就是认真遵照相关的法律行政法规的规定实施审计和提出审计意见，离开了相关法律行政法规的规定精神和要求，就无从谈论客观公正了，审计风险也就不可避免，其犹如大厦的基石，立石的根本。我们作为一个审计工作人员，应当刻苦学习这些法律行政法规文件，学习总政策和具体政策，深入理解领会每一项具体政策规定精神和要求，用总政策和具体政策把我们武装起来，树立坚定的法治意识，增强政策素养，形成科学审计的战斗力，在审计业务的大海里，不管情况多么复杂，我们都能够在波峰浪谷间沿着正确的航道破浪前行，理性的自我操纵，胜利到达每一个审计项目的目标彼岸。
清产核资专项财务审计发表的审计意见，从资产角度观察，是审查认定企业清产核资经过财产清理、资产清查、损益认定等程序工作结果，确定资产净损失的具体元素结构和良性资产的具体元素结构情况，以及处理资产净损失后对企业股东全部权益的影响情况，也就是表述全体股东对企业经营过程截至清产核资基准日，由于主观客观的种种原因形成的累积资产净损失所承担的经济责任程度。
从财务角度观察，由于企业的全部资产所需的资本金，来自负债资金和企业所有者的全部权益资金，构成了企业的全部资产，审计工作人员应当认真审查截至清产核资基准日，经过账务清理、资产清查等程序，发现研究认定企业应当依法承担的潜在的债务义务，也就是潜在的债权人的合法权益。企业负债资金的债权人一般包括国家、企业职工、有息债权人、无息债权人等。例如审计发现应付账款等科目挂账的业务收入、应计未计的税费、应提未提的社会保险费、应计未计的借款利息，应计未计的折旧摊销、原材料明细账中负数挂账等，就反映了企业潜在的应当依法承担的对国家的义务、对企业职工的义务、对其他债权人的义务等，也就是企业潜在的债权人的合法权益。因此发表的审计意见实质是：审计认定截至清产核资基准日，企业清产核资在确认了债权人的合法权益条件下的资产净损失情况和良性资产情况的表述。关注企业潜在的债权人的合法权益，在清产核资相关法律行政法规文件中，都有明确的具体政策规定和要求，所以说从财务角度观察，清产核资专项财务审计工作，是一项关系到民生和社会稳定政策性很强的过程。
清产核资相关的法律行政法规已经给了注册会计师们进行清产核资专项财务审计的致胜武器，接下来是要解决审计的战术问题，则要靠注册会计师们发挥自己的智慧。审计工作所需的总政策及具体政策是静态的，一项政策不能政出多门、朝出夕改，该项政策一旦公布实施，在相当长的一个期限内是有效的，各单位和注册会计师们都必须遵照执行，这也表明政策是刚性的制度规定。审计战术问题也就是所谓工作方法问题是动态的，法律行政法规乃至注册会计师的课本没有对审计工作的方法进行模式化的规范或解读，基本情况同集团部队打仗一样，一个军团司令员一个打法，有什么武器打什么仗，你打你的，我打我的，打胜了表明胜者的战术是成功的，反之战术是有问题的，这表明战术是由胜败成果检验肯定或否定的。兵法天书里也只有个例战术阐述，没有通用战术模式理论。军团司令也不是固守在一种战术上指挥作战的，他也是根据每一个战役的对手情况、战场地势地貌情况、地方的经济、城镇村落情况、民众情况、交通气候等综合研究制定几套战术方案的。主审注册会计师主持众多个审计工作组对集团公司企业改制实施清产核资专项财务审计，犹如司令员指挥大兵团作战，所策划的工作方法，也应当学习军团司令策划战术方案的思想方法解决审计工作方法。
接受委托为个体企业的改制进行清产核资专项财务审计，审计计划和操作安排比较好做，只需要派驻由几个人组成的一个工作组，按照财政部、国资委等部门规定的工作流程、方法及申报损失的依据，在企业配合下按部就班的进行，就能很好的完成审计工作，基本能满足企业、主管部门及批复部门的要求。
但是接受委托为某个集团公司进行清产核资专项财务审计，就不能使用对待个体企业的思维方式组织和安排审计工作了。尤其实在委托方同时委托数家会计师事务所并由其中一家事务所做主审单位牵头进行审计，在这样的情况下，主审事务所实际上成了指挥大兵团作战的司令部，并且要求在约定的期限内，取得胜利，结束战斗，提出集团公司所属各个企业的清产核资专项财务审计报告和集团公司合并或汇总审计报告，压在主审事务所肩上的担子有多重是可想而知的。
（二）大型集团企业清产核资审计的特点
为了一个集团型的企业群体进行清产核资专项财务审计工作，就不能简单的采用单个企业审计的思维方式安排审计工作，一个大型的集团企业，包括二级、三级甚至四五级子公司等可能多达上百家单位，涉及到工业、商业、服务业等多个行业，而且有企业的执行企业会计制度，有的企业执行事业单位会计制度，有的企业成立时间早，有的企业成立时间晚，加之现实的经济社会文化的多样性已经渗透到了每一个企业的方方面面，会计信息失真是这种因素的具体体现，面对这样庞大的失真的会计信息，众多审计工作组的一项重要任务是去伪存真，这是专项财务审计的必然要求，去伪存真是认识世界的过程，发表审计意见是改造世界的过程，这是主审事务所主审注册会计师实行统一指挥要解决的一个未知数。
集团公司企业改制的清产核资专项财务审计，是由多家会计师事务所派出的几十个审计工作组共同完成的。委托方和主审事务所要求参审所派出的每个审计工作组必须由一位注册会计师（老兵）带队，通常情况各家的组长资格较老，实施审计都有自己的武器和自己的打法，现在的问题是怎样依靠他们，把他们的积极性集中起来，执行集团公司研究同意的主审事务所拟定的?产核资审计工作方案。也就是说怎样发挥依靠几十家老兵的正能量，集中在一条战线上，使用同一武器，按照同一打法，保证在约定的期限内取得胜利，结束战斗，提出集团公司清产核资专项财务审计汇总报告所需的个体企业的审计报告，避免出现各自为阵，同一事项却不按照同一方法处理的矛盾，这又是主审注册会计师要解决的另一个未知数。
二、山西出版集团清产核资审计实例
（一）山西出版集团及项目简介
山西出版集团于2006年10月依据山西省人民政府晋政函［2006］88号《关于同意成立山西出版集团的批复》成立的大型出版集团，由山西出版集团（本部），山西人民出版社、山西教育出版社、希望出版社、北岳文艺出版社、山西科学技术出版社、山西经济出版社、三晋出版社、山西春秋电子音像出版社、山西省专项出版物管理中心9家出版社，山西新华印业有限公司、山西新华印业有限公司人民印刷分公司、山西新华印业有限公司美术印刷分公司、山西教育印刷厂4家印刷厂，山西省新闻出版纸张公司、山西省印刷物资总公司2家物资供应公司，山西新华书店集团有限公司1个子集团，山西出版传媒集团有限责任公司报刊中心1家二级核算单位，共计18个单位组成。其中仅山西新华书店集团有限公司就涉及109家三级子（分）公司。二级及三级子分公司共计145家。
山西出版集团隶属中共山西省委宣传部，山西省新闻出版局实行行业管理，山西省人民政府为山西出版集团的出资人，授权山西省财政厅依法对山西出版集团经营性国有资产进行监管，授权山西出版集团对所属各成员单位占用的国有资产行使出资人权利，依法经营、管理和监督所属成员单位的经营性国有资产。
依据山西省人民政府办公厅于2009年6月23日下发了晋政办发（2009）83号《关于贯彻落实国办发（2008）114号文件的补充规定》的通知，山西省文化体制改革和文化产业发展领导组于2009年6月18日下发了《<关于贯彻落实国办发（2008）114号文件的补充规定>起草背景和主要内容的说明》,山西出版集团于2009年完成整体转企改制。
（二）山西出版集团清产核资审计过程及安排
山西出版集团为了做好本次清产核资等方面的工作，于2009年6月26日召开了山西出版集团转企改制清产核资动员大会，明确了本次清产核资的意义、任务、程序、内容及时间安排等事项，成立了以山西出版集团总经理为组长的清产核资领导组。7月5日山西出版集团召集各成员单位，举办了转企改制清产核资的培训，明确了本次工作的程序和重点，聘请专家讲解清产核资的工作流程及具体操作方法。7月17日山西出版集团清产核资领导组召开了清产核资审计安排会议，至此各成员单位的清产核资自查工作与各受托会计师事务所的审计工作全面展开。
我们与其他6家审计事务所接受委托，依据山西出版集团部署，为山西出版集团转企改制进行清产核资,摸清企业“家底”，确定国有资产产权状况，真实、完整地反映企业资产、财务状况及经营成果，核实各项债权债务和资产损失，为国有资产保值增值奠定基础，为保证山西出版集团按期完成转企改制做好基础工作。
作为主审所，首先我们与山西出版集团清产核资领?小组进行沟通，针对审计中的问题达成一致意见。其次制定了“山西出版集团转企改制清产核资工作方案”，并下发给被审计单位及参审所，以此作为审计工作的提纲挈领，统一了清产核资审计的范围、目的、依据、步骤、方法、资产损失认定的证据和原则、审计报告格式及项目时间安排。然后又不断的与被审计单位、参审所以及上级主管部门山西省财政厅进行沟通，完善方案，再统一安排。经过反复的沟通、修改、再完善，终于在规定的时间里完成了现场工作，并提交了一份令山西出版集团较满意的报告，且获得了财政厅的批复。
三、做好大型企业清产核资审计的工作总结
我们经过一次次的实践，一步步的积累经验，初步形成的为大型集团公司众多成员企业改制进行的清产核资专项财务审计的基本操作方法，即所谓“审计三三工作法”，其基本内容是三沟通、三统一、三培训。在实际操作中，我们也认识到还存在短板，需要在实践中不断改进和充实，使之更加便于操作，提升审计工作的质量和效率。
（一）沟通是前提
沟通的目的是什么，简单的说就是把审计资源整合在一起，充分发挥这个组织的正能量，实现根据沟通获得的信息，服务于制定集团公司清产核资审计工作方案和认定处理问题的统一政策口径以及审计报告关注的重点问题等。
主审事务所做好大型集团公司企业改制清产核资专项财务审计工作的前提，是调查了解委托方、被审计单位、参加审计的会计师事务所派出的审计工作组的基本情况，以求达到知己知彼，为主审事务所组织实施审计奠定感知基础。主审所根据沟通获得的信息和职业经验，编制集团公司清产核资审计工作方案，经集团公司研究同意后，即形成集团公司成员企业和参审事务所共同执行的审计方案，这是不打无准备之仗最关键的步骤，“预则立，不预则废”，因此主审事务所和主审注册会计师在接受委托后的第一时间里，应和这三方面建立起密切的沟通关系。
1. 与委托方沟通
全面了解集团公司的基本情况和清产核资工作部署情况，重点内容包括：集团公司的沿革，股权结构，及其成员企业的经济性质、经营规模、组织结构；经营情况及经营风险；以前年度的审计情况、财务状况、会计核算基础制度情况（包括会计政策、会计估计变更等）、内部控制制度、财务会计机构、成员企业的地址、联系方式、到达所需时间等、行业的特殊性情况；清产核资的法律依据即立项和批准文件（包括集团公司股东会决定等），清产核资基准日，清产核资总体部署、集团公司及成员企业等方面存在的问题，处理问题的意见和处理决策权限，非经营性资产及负债的分离政策等。通过与委托方的沟通，从集团公司层面上了解和掌握所需的总体情况和文件资料，初步做到心里有数，为设计撰写审计工作方案，组织实施专项财务审计工作的安排设想打好了基础。
2. 与被审计单位沟通
被审计单位是专项财务审计的对象，包括集团公司本部和纳入清查核资范围的成员企业，及其分公司、子公司和所属经纪实体。沟通方法包括和集团公司总会计师、财务处长、企业财务科长召开座谈会或个别交谈和审计现场沟通（后续沟通）。通过一次或分批组织座谈会，听取与会者倾诉本企业存在的问题情况和诉求，企业及财务部门对清产核资工作的准备情况，清产核资基准日前的资产清查、账务清理及结账情况，资产负债及所有者权益状况，具体的会计核算办法与制度等。有些财务科长不愿意在座谈会上谈论本企业的问题，也可以个别交流。主审的注册会计师要充分利用这个时机，让他们意识到清产核资是解决问题的最好时机，有意引导与会者放开思想，挖掘问题，特别是应摊未摊、应提未提、资金挂账、资产盘盈潜盈、负债潜盈、资产减值准备项目和比例、银行存款负数挂账、未结转利润的收入挂账、未结的诉讼案件、或有资产负债以及历史遗留问题或影响财务真实性的棘手问题。通过这一层面的沟通，为研究制定“三统一”中针对具体问题定性、申报处理的统一政策口径提供了客观依据。
各审计工作组进驻被审计单位后，介入清产核资各阶段的工作，企业还会提出深层次的问题，这时现场审计工作组组长对这些问题要及时项主审注会申报，主审注会应将各审计组反映的问题集中起来，及时与集团公司财务人员共同研究后，制定补充解决问题和统一政策口径，下发给各参审所和各审计工作组执行。2000年9月我们主审的山西省新华书店全省系统的110户书店实行公司制改制进行专项财务审计，在现场审计进程中，根据各审计组申报的问题，制定了16项补充说明。2009年我们主审为山西出版集团转企改制进行清产核资专项财务审计，根据各审计工作组申报的新问题，做了34项有关问题答复，这16项补充说明和34项问题答复，都及时保证了各个审计工作组对相关问题定性处理的政策口径一致性，以及现场审计的进度和质量，解决了深层次问题，充分体现了沟通的重要性。
3. 与各审计事务所沟通
与参审事务所沟通，保持密切联系，是在约定期限里完成集团公司清产核资专项财务审计、按时提交汇总审计报告的组织保证。沟通的重点首先了解分配分配给每个参审所的审计单位数量、每个参审所派出审计工作组个数和每组的成员配备情况、审计工作组组长姓名和联系方式；了解审计成员的素质和审计资源的分配情况，有利于掌握集团公司整体的审计进度和质量。
其次是主审事务所的主审注会在实施现场审计过程中，保持和各个审计单元的密切联系，可以及时了解现场审计发现的新问题新情况，根据各组发现的新问题，及时补充处理的统一政策，有利于审计工作进度不受新问题的影响。
再次是及时了解和掌握工作组对各项不良资产等申报处理问题取证是否适当和充分，如发现所取得的证据不充分，应及时通知审计组补缺，这是集团公司汇总审计报告确认各项资产损益结论的法律依据。是确保审计汇总报告质量的决定性因素。
（二）统一是关键
大型集团公司成员企业众多，情况复杂，为保证按时提出集团公司的汇总审计报告上报主管部门，最关键的是各参审事务所及其审计工作组必须做到步调一致，高度的统一，严格执行主审事务所在审计方案中阐明的账务清理、资产清查、损失认定和申报资产损益的统一政策口径和操作规范，填制统一表式，撰写统一模式的审计报告，并在规定的时间内完成。
所谓情况复杂，是指众多被审计企业会计信息的复杂性。随着市场经济的发展，社会文化的多样性，影响着企业的行为，会计事业是为企业服务的，企业的行为决定着会计行为，因此出现了所谓会计核算中存在不规范行为。清产核资专项财务审计的目的，就是通过依法检查，理顺不规范的会计信息，真实完整地反映企业的“家底”，包括资产状况、财务状况和经营成果。由于注册会计师素质的不平衡性和文化多元化的影响是客观现实，应当尊重，但是现在多家事务所和多个审计工作组为了一个共同的目标走到一起，必须将多元的认识和主张统一到一元，步调一致。
统一审计工作方案和处理问题的政策
审计工作方案应当着重阐明：
（1）清产核资的范围。纳入清产核资范围的单位一个不漏，不论规模大小、经济性质、是否独立核算等一律按审计工作方案规定要求进行清产核资和专项财务审计。同时明确纳入本次清产核资范围的并需单独出具审计报告的企业及其受托审计的事务所。
（2）清产核资的目的。要阐明摸清“家底”的意图是什么，以及对影响“家底”的因素进行核实的要求。
（3）明确清产核资基准日。基准日是经济责任的时间政策界限，审计目标即是确认被审计单位截至基准日的资产负债账面值清查结果及资产净损失和良性资产以及负债的实际的实际存量。主审事务所接受委托后，应当建议委托方安排成员企业，在基准日前必须做好资产负债及所有者权益的账户清理结账工作，凡是能在基准日前企业可以自主依法处理的业务事项，应当抓紧做好账务处理。以减少审计调整事项。
（4）阐明清产核资方法和要求。纳入清产核资范围的单位，都要按照审计工作方案说明的方法进行操作，保持一致性，保证集团公司审计汇总报告基础资料的统一可靠性。
（5）阐明清产核资工作的法律依据。所依据的政策包括国资委财政部等部门印发的有关清产核资行政法规，省市人民政府及相关部门印发的清产核资部署意见和实施细则等行政法规，税务部门有关政策文件和最高人民法院有关司法解释，以及企业财务通则、会计准则和审计准则等法规。
（6）需要委托方和被审计单位准备的资料目录。清产核资专项财务审计不是单纯的确认基准日各项资产、负债、所有者权益清查结果和资产净损失，而且要对动产、不动产的产权归属情况进行审查核实，要对承担的债务情况和股东及其出资到位情况进行核实，对或有资产或者负债进行核实，进驻现场前，要提交给被审计单位本次审计所需的法律文件和合法证据等资料的目录，并提请委托方和被审计单位及时准备和收集。
（7）资产损失认定的依据。这是把握资产流失的重要环节，形成资产损益的因素非常复杂，实物资产损失可以通过实地盘点勘察确认，非实物性的资产损失，特别是应提未提、应摊未摊、资产盘亏潜亏、债权股权损失等，必须取得恰当和充分的证据，来作为审计确认的法律依据，没有恰当的证据，申报后很难得到批复。因此审计工作组应严格按照审计工作方案的规定要求认真取证，保证审计质量。在认定损益的基础上好要做到“三统一”：
A、统一认定损失的资料
资产损失是指企业清产核资清查出的在基准日之前，已经发生的各项财产损失和以前年度的经营潜亏及资金挂账。要求事务所按照国资委下发的损失认定工作规则中规定的各项损失应提供的证明材料，按照资产负债表中会计科目分类分项进行核实和认定。
B、统一认定损失的归类整理
首先，根据经验并结合本次被审计企业的实际情况，按照形成损失的原因罗列出各项损失的明细，要求各事务所对号入座，以便下一步进行汇总，如坏账损失应列明：债务人已破产无法收回应收款、债务人已注销或被吊销无法收回应收款、债务人已死亡无法收回应收款、债务人已改制或领导已更换不认旧账无法收回应收款、债务人已倒闭无法收回应收款、金额较小不足以弥补清收成本应收款等。为撰写汇总报告提供了基础。
其次，应列明每一项申报损失提供的资料及其顺序，如：中介机构对企业申报的损失挂账审核情况说明、损失挂账申报表、企业对申报损失的核批文件（可以在申报表内以签字盖章代替该文件）、企业资产损失专项情况说明、外部证明资料、中介机构出具的资产损失经济鉴证意见书、资产报废、毁损鉴定表、报废、毁损部分的资产盘点表、财务资料——账页、凭证复印件等。
C、统一认定损失的账务调整
应明确清理出的各项损失在资产负债表中如何体现，是先调整记入“清产核资待处理”过渡科目，，还是直接核减权益，记入“未分配利润”科目。
（8）关于资产损益认定的原则和标准。总的原则政策标准是遵照国资委财政部等部门规定政策认定损益。经过审计的现场检查勘察，如果具体损益事项真实存在，形成损益事实原因清楚，责任界限清晰，单位领导同意申报，经过审计执业判断确已形成的损益，就是证据不能符合法规的要求，也可以在详尽阐述事情的缘由后，进行申报。
（9）专项财务审计工作程序。基本要求参审事务所派出的审计工作组，介入被审计企业清产核资各阶段即账务清理、资产清查、损益认定等阶段的相关工作，按审计程序要求进行现场跟踪审计，充分了解掌握第一线的信息，为作出审计结论发表审计意见积累元素。
（10）阐明清产核资专项财务审计的各项具体内容和要求。这是非常重要的内容，我们特别对资产负债表列示的各项资产、负债、所有者权益审计的深度和广度，在遵照行政法律的前提下，根据审计工作执业经验和沟通时了解到的企业实际情况，作出进一步细化详细的规范，确保各个审计工作组处理问题口径一致，为主审事务所进行汇总打下基础。把我们在实践中经常出现问题列示如下：
A、明确纳入清产核资范围的企事业单位，截至清产核资基准日的全部资产中，是否需要剥离非经营性或其他不纳入改制范围的资产及相关负债，如何进行剥离。
B、明确事业单位会计报表是否需要转换为企业会计报表申报，如会计政策不一致的是否要调整。
C、明确基准日的账面值到基准值的调整事项，如各项应提未提、应摊未摊的费用及多提或少提的折旧，是按照会计技术差错事项进行调整，并相应调整权益类科目，还是按照潜亏潜盈申报。这些事项是否需要提前与上级主管部门（批复单位）沟通。
D、明确实物资产抽查盘点的比例，往来款发询证函的比例，并列明应重点关注的资产、负债明细户的挂账情况。
E、明确清理出的盘盈资产、账外资产是否估价入账，还是在报告的重要事项中予以披露。
F、明确欠付职工的工资、社会保险等是否需要补提，工效挂钩效益工资的节余、福利费结余、工会经费结余、职工教育经费结余等是否继续保留账面值，不进行申报处理。
G、是否预计损失，根据本次清查核资的目的，确定是否要预计损失。如需预计，应统一预计损失的比列和方法。
H、明确是否出具管理建议书。
I、明确企业集团管理层关注的事项。
J、明确各被审计企业专项财务审计报告提交的时间以及其他特别事项。
实践表明，审计工作方案存在一定的局限性，不可能面面俱到，因为在撰写方案前也不可能了解全部被审计单位潜在的问题，我们应当根据审计逐步深入的过程中不断发现新的问题新的情况，及时作出补充政策付诸执行。2000年9月我们主审山西省新华书店全系统公司制改制清产核资专项财务审计，在审计工作方案执行过程中，对新发现的问题及时制定了26项统一口径的事项，后续又做了16项补充说明；2009年同样在做出版集团清产核资审计时，陆续补充了34项问题答复，确保了整体审计工作的质量和进度。
2. 统一报表格式和填制方法
在2003年以前，我们接受委托承担主审，对集团公司进行清产核资审计，采用的是1993年国有企业清产核资所用的表式。2003年之后即采用国资委印发的国有企业清产核资报表格式。在实际执行审计项目时，根据被审计单位行业特点、使用会计科目的特殊性，与委托方研究拟定补充其他表格。
表格是归集清产核资各项资产、负债会计元素的载体，是做好本次审计工作的基石，主审所应根据被审计单位的特点，设?一套包括资产负债清查明细表、各项损失明细表在内的清查表，其中特别是各类资产损益等事项清查明细登记表，要从主审所撰写汇总审计报告、分析表述资产损益形成原因分类的要求出发，规范现场审计工作组填制方法，确保汇总审计报告的需要。例如：应收款项中已形成坏账损失的，由于形成坏账的原因多样性，因债务人已破产、债务人已死亡等等，因此确认坏账后填制坏账明细表时，应要求各工作组按形成坏账具体原因归并小类进行填表。对应应收款项形成的坏账，根据经验按企业破产、停产关闭、已吊销执照、账龄三年以上无业务往来、企业改制后不认旧账、业务经办人已找不到、余额小不足弥补清收成本、多年经营困难无力偿还等等，对每一个科目的损益都应按照一定的顺序规划若干小类，并将其填制在资产损益明细表中，同时要求各工作组依照顺序进行填列。假如主审事务所没有这样的规范安排，各审计工作组都按照自己的习惯做法填列表格，那么主审注会必须重新分类汇总，如果是几十家甚至上百家企业的损益明细表，其工作量之巨大可想而知。这样的弯路我们已经走过，是缺乏经验策划不周的苦果。我们认为主张统一报表格式，特别是统一填表方法，是提高工作效率的必由之路。
3. 统一报告模式
对于清产核资专项财务审计报告，财政部和国资委并没有统一模式规范。2004年我所在借鉴其他事务所报告格式内容的基础上，根据我们对清产核资整体目的实质要求的认识，拟定了清产核资专项财务审计报告基本模式，该报告较全面的阐述了被审计单位的基本情况，企业清查前和清查后“家底”全面分项情况及各项变动情况，各项资产损失、资金挂账、盘盈潜盈情况，以及核准处理资产净损失后股东权益变动情况及承受责任的程度等内容。
清产核资的工作成果最终通过审计报告体现，如果没有统一的报告模板，那么统一的损失资料，统一的表格便失去了意义，直接导致汇总报告的失败，所以主审所应根据本次清产核资的特点和复杂性，认真撰写报告模板。同时为了能让主管部门尽快的批复，加快审阅的速度，必须统一审计报告格式、内容。
（三）培训是保证
主审事务所完成了审计工作方案、统一政策口径、清查审计报表格式及填表方法、审计报告模式等的审计设计后，不等于已经实现了审计目标，还要解决怎样实现审计设计的问题，确切的说就是解决实现审计审计的组织保证问题。可以说审计设计是全体被审计企业和参审事务所及其派出的审计工作组，进行清产核资工作和专项财务审计工作的统一操作规范，培训母的就是解决这个大兵团作战时，要按照操作规范，统一意志、统一决心、统一步调去战斗，保证完成集团公司汇总审计目标要求。所谓培训就是向大兵团成员解说操作规范和实施现场审计工作应关注的事项。务求每一个审计单元的成员了解统一操作规范的重要性和必要性，更快更好的完成审计设计就有了坚实的组织保证。培训时还要提请每个审计单元在现场工作中，审计设计中未涉及的问题和新情况，特别是被审计单位提出的诉求，或者是需要上层协调解决的事项等问题，应及时向主审所反映，保证第一线的审计工作进度和质量。培训方法应是灵活多样，如召开座谈会和电子邮箱公示，或是电话和个别交谈等方式，以便全员了解和接受统一操作规范的安排。
市场经济在发展，集团公司的管理水平在提升，在新的形势下，怎样做好集团公司的清产核资专项财务审计，也要求我们思考创新，不能坚持旧的工作方法，按部就班，要用不断创新的方法，为委托方提供优质的服务。有些专家建议简化清产核资审计报告，如像年度会计报表审计报告那样简练，其理论是适应市场经济形势要求和提升审计工作效力。这些理论是值得研究思考的，任何事业只有不断改进和创新，才有持续发展的生命力。在市场经济大发展和文化多样性的社会形势面前，注册会计师在自身建设的进程中，应当细心关注法制社会遵守的规范，让理性文化的思维不断发展升华，指引改进和创新审计工作方法，提升审计事业的公信度，更好的为社会经济发展服务。
清产核资是一件复杂的工作，而大型集团企业的清产核资工作更加复杂，如何化繁为简，游刃有余，展现“治大国若烹小鲜”的优雅，让我们共同努力吧。
